题目：资产减值问题研究

新会计准则下资产减值问题探讨
发布日期：2009-01-24 13:01:46

2006年初，财政部颁布了新会计准则，并定于2007年1月1日起开始实施。资产减值准则的重大改变成为新准则体系中重要的组成。新资产减值准则在充分借鉴《国际会计准则》的基础上，考虑到中国的特殊国情，针对长期资产减值作出了新的规定，明确了资产减值处理的一般适用原则，并对具体的范围作了进一步规范和界定，与旧会计准则规定的减值准备相比有很大突破。它的实施对上市公司产生了一定的影响。

尽管如此，新会计准贝蛀资产减值领域仍然存在着一些问题。

一是公允价值的问题。首先，公允价值的计量标准难以确定，尽管在新会计准则中，公允价值是亮点，但对其实施仍存在一些实际问题。公允价值具有很强的主观性，其实际操作难度大，有许多会计要素在市场上很难找到可供参考的价格，未来现金流量的金额、时点和货币的时间价值等等都是不确定的。目前我国要素市场不成熟，缺乏活跃的市场，公允价值往往难以取得，其计量存在很大的随意陡，从而也为人为地操纵利润留下了空间，公允价值极有可能成为调节利润的工具，很难真正公允。其次，公允价值的广泛引人可能会导致利润的波动性增大，如果市场波动很大．其公允价值就会不断的变化。从我国的一些已颁布的具体会计准则来看，有明确回避公允价值计量的问题，但现值计量却有明显的增加。然而，现值的确定本身就存在许多不确定性，如贴现率、未来现金流量以及风险因素等。

二是资产减值一经确认．不得转回的规定。新准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这一规定的主要原因是为了遏制上市公司利用资产减值损失转回操纵利润。但是，从计提固定资产减值准备的目的来看，资产减值是为了防止高估固定资产价值，主要依据的是会计估计，而固定资产减值损失转回可视为对原先会计估计的一种修正。由此可见，资产减值损失的转回是必要的，而减值损失转回也并不是造成上市公司操纵利润的根本原因，这与我国不成熟的证券市场，监管力度的不足，会计人员的职业水平不够有很大关联。

三是关于资产组认定问题。对于一些以单项资产为基础计提减值准备在操作上有困难的情况。新准则引入了“资产组”的概念。

就我国的企业管理现状和上市公司的监管机制看，资产组属于全新概念，引入资产组的概念将面临一系列困难。就目前我国的状况而言，对于中小企业，大部分没有编制长期现金流量的惯例，管理人员和会计人员对现金流量的测算普遍缺乏经验，会计人员素质不高，电算化、信息化程度参差不齐，不仅资产组划分的准确性得不到保证，还大大增加了工作量和企业负担。

四是对可能发生减值资产的认定。资产减值准则第五条规定了七款判断资产可能发生减值迹象的标准，这七项原则性判断标准。却存在大量的不确定性措辞，实际操作起来有一定难度，还有可能被恶意操纵者所利用。

五是会计信息失真问题。由于新会计准则对资产减值的确．认、损失等问题只作了原则性的阐述，缺乏具体的操作说明，因而在会计实务上存在诸多难题。例如对于资产减值披露过于简单，不利于报表的使用者清楚地了解造成资产减值的原因、资产的状况。由于信息的不对称，管理层在计提资产减值准备时动机不纯，通过提取巨额准备金，在以后年度通过巨额冲销实现公司的扭亏为盈：资产减值的会计政策可选择性弹}生过大，企业可以通过操纵一些可自由控制的损益确认项目．使利润在不同会计期间转移，以提高以后年度的业绩。

新企业会计准则由于规定了计提的长期资产减值损失不得转回，大大遏制了上市公司利用资产减值损失调节利润的行为，增加了企业财务透明度，但我们仍可以看到资产减值领域依然存在着一些问题。由于主观动机和客观环境的影响，如何规范地进行资产减值准备的计提，不仅需要有关部门的适时改进与完善，更需要各企业能对资产减值有清醒的认识，准确把握其确认条件并综合考虑资产减值对象的范围，慎重行事。具体来说，有以下几点应对措施：

第一。继续完善会计制度法规，提高会计准则的实际可操作性。虽然我国会计准则与国际会计准则已经“实质性趋同”，但是在国际化进程中要充分考虑本国的具体状况与其是否配套，谨慎地赋予会计选择权。要制定出符合我国国情的资产减值准则，应注意切断资产减值准备与公司考核评价指标之间的联系，弱化上市公司利用计提资产减值准备操纵盈余的动机，健全和发展信息市场和价格市场。

第二．加强外部审计监督。资产减值准备通常是被审计单位管理当局依据有关因素人为做出的估计，主观}生较大，存在较大的利润调节空间，发生错报的风险较大。为了规范资产减值会计处理，应强化外部审计中介机构特别是审计师职责，使其真正承担起“经济警察”的职能，加大独立审计准则的实施力度，明确各项减值准备的具体审计程序，努力通过注册会计师的独立审计遏止企业利用资产减值准备进行的利润操纵。

第三．培养高素质专业会计人员，提高会计执业能力。资产减值准则包含的内容多而抽象，在很大程度上是依赖注册会计师的执业经验和专业判断，需要会计人员有丰富的专业知识和和较强的执业判断能力。只有具备了一定的执业判断能力，才能充分认识和估计经济环境的不确定性，为正确计提资产减值准备打下良好的基础。这就要求会计人员应当以应有的执业谨滇态度开展会计工作，获取充分、适当的证据，合理利用一切可以利用的条件，以评价被审计单位管理当局对资产减值准备的计提是否合理、披露是否充分。会计人员不仅要业务精通，更重要的是保证会计信息的相关陛、可靠性。而在我国会计实务中，诸多因素使会计人员对外提供的会计信息严重失真。因此，目前急需加强对我国会计从业人员的职业道德和技术的培训，使其能够胜任会计工作，壮大注册会计师队伍，提高会计从业人员的整体执业水准。在加强会计理论学习的同时，重视会计实践活动，不断提高会计从业人员的业务素质和执业判断能力，不仅要精通业务，胜任工作，更要保证会计信息的相关、可靠，“不做假帐”。

作者：李苏丹 孔晨

来源：财会信报 2009年1月19日D1-D2版
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资产减值会计应用差异
发布日期：2009-03-14 18:25:21

目前我国企业资产减值会计中存在诸多问题。研究资产减值会计在企业中的实际应用状况如何，特别是资产减值会计的可操作性如何，企业财务会计人员对资产减值会计的应用能力、技术水平以及态度等问题，具有重要的现实意义。本文针对镇江地区企业资产减值会计应用的差异进行了深入研究，以期更好的认识其中所存在的问题，提出恰当的政策建议。

一、企业进行减值测试时间的规范程度差异

从减值测试时间的规范程度看，不同性质企业在资产减值测试的操作上，外资企业最为完善，国有企业次之，私营企业随后，而集体企业则最差。

各类型企业大部分都于每年年末进行资产减值测试。与大企业相比，中小型企业年末进行了资产减值测试的比例较低。每年年末进行资产减值测试的企业中，大型企业所占的比例也是最高的，不进行资产减值测试的企业中小型企业居多。综合比较，企业进行减值测试的规范程度与企业的规模存在一定的相关性，企业规模越大，企业进行减值测试的操作就越为规范。

每年年末进行减值测试的经济发达地区企业的比例远远高于经济发展地区和不发达地区，由此我们可以认为企业进行减值测试的行为与经济发展程度存在一定相关性，企业所在地区经济越发达，企业进行减值测试的操作就越规范。

二、流动资产减值会计应用差异研究

(一)坏账准备

1．核算方法

在采用备抵法的企业比例中，外资企业最多，其次是私营企业，国有企业和集体企业最低。企业规模越小，越偏向于使用直接转销法，大型企业使用备抵法的数量较多，企业所在地区越发达，企业使用备抵法进行核算的比例就越高。

2．是否计提

大部分国有企业和外资企业都计提了坏账准备，集体企业和私营企业中计提的只占3成多，表明集体企业和私营企业对计提坏账准备可能存在着更多抵触情绪。近7成的大型企业计提了坏账准备，只有4成的小型企业进行了计提。在经济发达地区，计提坏账准备的企业比例也是最高的。

综合比较，在计提坏账准备的操作上，外资企业做得相对成熟，国有企业其次，但是执行程度远低于外资企业，集体企业执行得最差。企业坏账准备的应用与企业规模存在一定的相关性，规模越大，计提坏账准备的企业比例就越高，企业执行会计准则的程度也越高。

(二)存货跌价准备

1．是否计提

计提存货跌价准备的外资企业比例相对高一点，国有企业最少。企业规模越大，所在地区越发达，计提的企业比例就越高。

2．计提方法

大部分企业都按存货类别计提存货跌价准备，也有极少数私营企业及外资企业按单个存货计提。大型企业基本上是按存货类别计提存货跌价准备，而随着企业规模变小，按单个存货计提的企业比例增大。不同经济发展地区的企业都基本按存货类别计提，只有极少部分是按单个存货计提。

综合比较，在存货跌价准备的应用上，外资企业做的相对好些，私营企业其次，国有及集体企业准则执行的程度较低，以集体企业为甚。存货跌价准备的运用与企业的规模和经济发展地区都存在一定的相关性，规模越大、经济越发达，计提比例就越高，企业执行会计准则规定的程度也越高。

(三)短期投资(交易性金融资产、可供出售金融资产等)跌价准备

1．是否计提

外资企业计提短期投资跌价准备最多，私营企业紧追其后，集体企业则没有计提。16％的大型企业和3．37％的中型企业计提了短期投资跌价准备，但是计提了短期投资跌价准备的小型企业却达到了12．39％。经济发达地区企业所占比例是最高的，但是经济发展地区企业的比例却低于经济不发达地区。

2．计提方法

在计提方法上，不同性质企业并无差异，都按投资类别进行了计提。大中小型企业也都选择了按投资类别计提短期投资跌价准备，小型企业所占比例是最高的，大型企业其次，中型企业最少。经济发达地区和经济发展地区都按投资类别计提，经济不发达地区有45％的企业按照单项投资进行计提。

3．对无市价情况的处理

在短期投资没有市价时，只有私营企业选择了不进行处理。大型企业都选择参考有市价的短期投资进行处理，小型企业中选择参考有市价短期投资占了绝大多数，中型企业很少。经济发达地区企业基本都参考有市价的短期投资，而经济不发达地区企业大都选择了不进行处理。

综合比较，在短期投资跌价准备的应用上，外资企业执行准则相对成熟，私营企业其次，国有与集体企业对准则的应用普遍不完善，集体经济企业尤其如此。大型企业应用最多，其次是小型企业，中型企业则应用最少。

三、长期资产减值会计应用差异研究

(一)长期投资(长期股权投资、持有至到期投资等)减值准备

1．是否计提

在是否计提长期投资减值准备上，计提的外资及私营企业的比例略高于国有及集体企业。企业规模越大，计提的企业比例就越高。经济发展地区的企业稍低于其他两类企业。

2．计提方法

在计提方法上，国有及集体企业大都按投资总体计提，而外资及私营企业则更愿意按投资类别计提。大型企业半数按投资类别进行计提，中型企业按投资总体和投资类别计提的比例各占一半，小型企业中有1．77％按投资类别进行计提，另有0．88％是按投资总体计提。经济发达地区企业和经济发展地区企业大都按投资类别进行计提，而经济不发达地区企业偏向于按投资总体计提。

综合比较，在长期投资减值准备的应用上，外资企业做的完善一些，私营企业和国有企业其次，集体企业执行的最不完善。企业的计提行为和企业的规模存在一定的相关性，规模越大，应用长期投资减值准备就越多。经济发达地区企业的计提行为相对规范，而经济发展地区企业和经济不发达地区企业之间不存在明显差异，可见企业长期投资减值准备的计提与企业所在地的经济发展程度存在一定的相关性，但相关性不大。

(二)固定资产减值准备

1．是否计提

私营企业计提固定资产减值准备最多，外资企业和国有企业紧追其后，集体企业则最少。企业规模越大，计提的企业就越多。经济发展地区企业和经济不发达地区企业计提固定资产减值准备的比例相差不大，而经济发达地区计提的企业比例显著高于其他两类企业 .

2．计提方法

国有及集体企业偏向于按投资类别计提固定资产减值准备，集体企业和外资企业按照单个项目或类别计提固定资产减值准备的比例相当，按照单个项目计提的比例略高于按类别计提。企业偏向于按单个项目计提固定资产减值准备，随着规模的加大，按类别计提固定资产减值准备的企业比例加重。计提方法不随地区发展差异而存在差异。

综合比较，私营企业在计提固定资产减值准备的操作上相对好一些，外资企业和国有企业其次，集体企业依旧是应用最差的一个。企业的计提行为和企业的规模存在一定的相关性，规模越大，计提固定资产减值准备的企业比例就越高。经济发达地区企业的计提行为相对规范，而经济发展地区企业和经济不发达地区企业的计提行为则不存在明显差异，可见企业固定资产减值准备的计提与企业所在地的经济发展程度存在一定的相关性，但相关性不大。

(三)无形资产减值准备

计提无形资产减值准备的企业普遍不多，计提的外资企业相对多一些，集体企业基本上没有计提无形资产减值准备。计提的大型企业比例远远高于其他两类企业，小型企业的比例最低。经济不发达地区企业基本上没有计提无形资产减值准备，但是经济发展地区计提的企业比例高于经济发达地区计提的企业比例。

可见，各类企业对无形资产减值准备的应用都相差不大，外资企业是其中应用最多的，私营企业其次，国有企业稍差，而集体企业依旧是应用最差的一个。企业的计提行为和企业的规模存在一定的相关性，规模越大，计提无形资产减值准备的企业比例就越高。企业的计提行为和企业所在地的经济发展程度之问没有必然的联系。

不同企业资产减值会计应用上之所以存在差异， 一是受企业内部会计人员的专业素质影响，二是外部市场机制不完善，价格信息不透明。资产减值会计操作规范程度较低的企业，其会计人员业务水平较低，基本局限于记账和算账，不能与其他部门协作，缺乏了解市场信息的能力。另外，我国目前的资产信息和价格市场尚不透明和完善，不能定期、及时公布各种资产的最新市价，使企业很难获得当前真实、合理的市场价格，从而难以客观的计量依据来确认可收回金额等，这就使企业资产减值损失的计提缺乏客观的资料基础。因此，要提高资产减值会计操作的规范性，笔者认为，首先应 健全和发展资产信息和价格市场；其次要加强会计人员的素质教育，提高会计人员的职业判断能力；另外要加大资产减值的外部检查与监督力度，同时建议针对资产减值事项制定更为详尽的操作指南。（董小平）

来源：国际商务财会 2009.2 P77-78

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